按「逾期未完稅之交通工具，在滯納期滿後使用公共水陸道路經查獲者，除責令補稅外，處以應納稅額 1 倍以下之罰鍰，免再依第 25 條規定加徵滯納金。」為使用牌照稅法第 28 條第 1 項所明定。次按「送達，於應受送達人之住居所、事務所或營業所為之……」、「於應送達處所不獲會晤應受送達人時，得將文書付與有辨別事理能力之同居人、受雇人或應送達處所之接收郵件人員。」分別為行政程序法第 72 條第 1 項及第 73 條第 1 項所明定。再按「逾期未完稅之交通工具，在滯納期滿後使用公共水陸道路經查獲者，除責令補稅外……一、1 年內經第 1 次查獲者，處應納稅額 0.3 倍之罰鍰……」為財政部 103 年 8 月 8 日台財稅字第 10304578850 號令頒修正之違章裁罰倍數參考表所規定。又「檢送本部本（88）年 12 月 3 日研商『使用牌照稅法修正後所衍生之相關問題，應如何解決』會議紀錄……五、會議結論：（一）逾期未完稅車輛在滯納期滿後被查獲停放於公共道路或監理機關辦理車輛檢驗時發現之車輛欠稅，均可依使用牌照稅法第 28 條規定處罰……」及「……不論同居人、受雇人或接收郵件人員是否將文書交付本人，均自交付與同居人、受雇人或接收郵件人員（例如大樓管理員）時發生送達效力。」分別為財政部 88 年 12 月 15 日台財稅第 0880450983 號函及法務部 92 年 7 月 10 日法律字第 0920026106 號函所釋示。 系爭車輛因滯欠 104 年使用牌照稅，復使用公共道路，本局乃處應納稅額 0.3 倍之罰鍰。  申請人復查主張略以，系爭使用牌照稅裁處前未收到系爭車輛違反使用公共道路違規之舉發單，請求撤銷原處分云云。  按使用牌照稅法第 28 條規定係以「使用」公共道路作為補稅及裁處罰鍰之依據，非以「行駛」作為違章之成立要件。 所稱「使用」，尚無限於動態之「行駛」，靜態之「停放公共道路」亦應含括，誠因車輛通常具有相當體積，其占用公共道路，已排除其他車輛使用道路，並影響道路為人車通行之方便性，即不得謂非屬「使用」之態樣，從而憑為免依使用牌照稅法第 28 條規定處罰之論據；又舉發單僅係告知違章事實已被查獲之一種觀念通知，非行政處分，倘違章事實明確而當事人明知該車停放路邊，有無收受舉發單，不影響依法裁罰之合法性，此有臺北高等行政法院 94 年度簡字第 219 號及 97 年度簡字第 207 號判決意旨可資參照。卷查系爭車輛 104 年使用牌照稅繳款書，限繳日期訂至 104 年 9 月 18 日止，經本局委由郵政機構遞送至申請人戶籍所在地「臺中市○區○路○巷○弄○號」一址，同年 8 月 10 日由其父○君代為收受，此有送達證書附卷可憑，依首揭行政程序法第 73 條第 1 項及法務部函釋規定，不論其父是否將系爭繳款書交付申請人，均已生合法送達之效力。是以申請人既於系爭 104 年使用牌照稅繳款書送達後，逾滯納期仍未完納，嗣查獲該車於同年 10 月 24 日有使用公共道路情事，即應依使用牌照稅法第 28 條第 1 項規定論處。且系爭車輛查屬 1 年內經第 1 次查獲者，本局依使用牌照稅法第 28 條第 1 項及違章裁罰倍數參考表規定，處以應納稅額 0.3 倍之罰鍰，並無不合。至其主張未收到使用公共道路違規之舉發單乙節，查舉發單僅係告知違章事實已被查獲之一種觀念通知，非行政處分，嗣經詢據臺中市政府交通局 105 年○月○日中市交停管字第○號函附系爭車輛停車資料所載，該車牌號碼○，廠牌朋馳(賓士)，顏色紫，停車時間 104 年 10 月 24 日，停車路段南京二街(南京一街至南京六街)，無催繳及舉發單號，併附照片一式供參。足認系爭車輛使用公共道路之違章事實明確，其有無收受舉發單，依首揭臺北高等行政法院判決意旨，不影響本件依法裁罰之合法性。準此，原處分並無違誤，應予維持。 

按「稅捐之核課期間，依左列規定……應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為 5 年……在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰……」為稅捐稽徵法第 21 條所明定。次按「使用公共水陸道路之交通工具，無論公用、私用或軍用，除依照其他有關法律，領用證照，並繳納規費外，交通工具所有人或使用人應向所在地主管稽徵機關請領使用牌照，繳納使用牌照稅。……」、 「下列交通工具，免徵使用牌照稅……八、供持有身心障礙手册或證明，並領有駕駛執照者使用者使用，且為該身心障礙者所有之車輛，每人以 1 輛為限……」分別為使用牌照稅法第 3 條及第 7 條第 1 項第 8 款所明定。  申請人為領有駕駛執照之身心障礙者，其所有且供其本人使用之系爭車輛，前經申准免徵使用牌照稅，嗣因申請人於 99 年 4 月 30 日入監服刑，該車已非供身心障礙者使用，本局爰補徵尚於核課期間內之 100 年 1 月 1 日起至 104 年 12 月 31 日止之使用牌照稅。 申請人復查主張略以，其因在嘉義服刑，雙親每月均會前往探視，仍需使用系爭車輛，對於本局取消免稅深感痛苦，其自 99 年 4 月 30 日入監後迄未有收入難以支付稅款，本局應於其初入監時即發函通知取消免稅，實不應累積一筆鉅款後始予通知補稅，造成年邁雙親二度傷害及不安，請求重新審查云云。 按使用公共水陸道路之交通工具，其所有人原即負有請領使用牌照，繳納使用牌照稅之義務。政府基於照顧身心障礙者，始例外以使用牌照稅法第 7 條第 1 項第 8 款明定供身心障礙者使用之車輛，倘係領有駕駛執照之身心障礙者本人所有者，得以 1 輛為限，於不超過 1 萬 1,230 元之額度內申請免徵。卷查申請人本人固為領有駕駛執照之身心障礙者，系爭車輛亦登記於其名下，惟其既已於 99 年 4 月 30 日入監服刑，人身自由受有限制，系爭車輛無法再由其自行駕駛使用，核與使用牌照稅法第 7 條第 1 項第 8 款所定「供身心障礙者使用」之要件不符，而與一般車輛無異，基於租稅公平原則，仍應依使用牌照稅法第 3 條規定負擔使用牌照稅。另徵於租稅之核課及免除決定，性質上為請求權行使與否之行政處分，即符合課稅或免徵之法定要件時，其納稅義務之形成或免除即已確定。是稅捐稽徵機關發現原核課或免除之行政處分認定事實有誤時，即應依稅捐稽徵法第 21 條第2項規定，於核課期間內補徵稅捐，迭有最高行政法院 101 年度判字第 424 號判決及臺北高等行政法院 101 年度訴字第 447 號判決意旨足資參照。申言之，系爭車輛自 99 年 4 月 30 日起既已無法供身心障礙者使用，即已該當課徵使用牌照稅之要件，申請人原應自行申請恢復課稅，待出監復符合免稅要件時再重向本局申報，而非消極等待行政機關之作為，又法定課稅要件既已具備，稽徵機關尚乏因個人因素再予衡量或施予寬典之餘地。本局補徵尚於核課期間內 100 年 1 月 1 日起至 104 年 12 月 31 日止之使用牌照稅款，並無不合，應予維持。 

按「已領使用牌照之交通工具發生改換機件或改設座架等，應由交通工具所有人或使用人向交通管理機關辦理變更手續。變更前後應納稅額相同者，免再納稅；原屬免稅或原納較低稅額之交通工具，變更為應稅或應納較高稅額者，應按日計算徵收差額部分之稅額……前項交通工具之所有人或使用人，不向交通管理機關辦理變更手續，且未依規定補繳稅款者，視為移用使用牌照。」、「交通工具使用牌照有轉賣、移用者，處以應納稅額 2 倍之罰鍰。但最高不得超過新臺幣 15 萬元。」分別為使用牌照稅法第 14 條及第 31 條所明定。次按「使用牌照稅法第 31 條規定：『交通工具使用牌照如有轉賣、移用者，處以應納稅額 4 倍（現為 2 倍）之罰鍰。』係就轉賣移用使用牌照之行為加以處罰，故上開規定所稱『應納稅額』應指全年應納稅額而言，尚不得以扣除已納稅額後之餘額作為計算標準。」為財政部 80 年 11 月 19 日台財稅第 800421748 號函所釋示。  系爭自用小貨車因加裝後排座椅，變更為自用小客車使用經查獲，本局爰依使用牌照稅法第 31 條規定，處以同排氣量等級自用小客車應納稅額 2 倍之罰鍰。  申請人復查主張略以，系爭車輛原廠出廠即加裝座椅，本局如自始認此違法，理應監督管理車商之作為，而不是事後處罰人民，監理機關於此亦有疏漏，亦應負責。本局引據移用之法條加以處罰具有爭議。倘必須繳納本案罰鍰亦請准將系爭車輛由自用小貨車變更為自用小客貨車云云。  按已領使用牌照之交通工具，應依其所核定之車種使用。如任意加裝或改設座架，致使用型式已由應納使用牌照稅較低，變更為稅額較高之車種，一經查獲使用公共道路，即應視為移用使用牌照，處以變更後車輛種類所屬應納稅額 2 倍之罰鍰，以杜取巧逃漏，觀諸首揭使用牌照稅法規定甚明。卷查系爭車輛係按汽缸總排氣量 3,198 立方公分之自用小貨車申領使用牌照，登記之座位數僅有駕駛座 2 個座位，每年使用牌照稅應納稅額為 5,400 元，相較於同級自用小客車每年應納稅額為 2 萬 8,220 元，所課稅賦差距甚大。系爭車輛後座加裝座椅，作自用小客車使用，於 105 年 4 月 3 日行駛公共道路為為屏東縣政府警察局與交通部公路總局高雄區監理所屏東監理站聯合稽查查獲，此有違規事實記載「車身屬不可變更設備而變更行駛(加裝座椅)」字樣並責令檢驗之舉發違反道路交通管理事件通知單附卷可稽，違章事實明確，依使用牌照稅法第 14 條第 2 項規定，即應視為移用使用牌照，本局依同法第 31 條規定處以變更後車輛種類所屬應納稅額 2 萬 8,220 元 2 倍之罰鍰計 5 萬 6,440 元，洵屬有據。又相關交通法規是否准許系爭型式自用小貨車加裝座椅改為自用小客車，前經詢據交通部公路總局臺中區監理所 104 年 10 月 19 日中監車字第 1040168831 號函略以，依道路交通安全規則第 2 條及第 3 條規定，汽車依其使用性質略分為：客車指載乘人客 4 輪以上汽車；貨車指裝載貨物 4 輪以上汽車；客貨兩用車指兼載人客及貨物之汽車。除了廂式小型客貨兩用車因交通部 88 年 3 月 10 日臺(88)監字第 044883 號函示得變更登記為廂式小型貨車外，監理機關應依「車輛型式安全審驗合格證明」登錄，且不得在無法源授權下受理車種變更，是該所無法源依據辦理系爭車輛車種變更等語。顯見交通法規基於安全考量，區別設計製造及使用目的之不同，就客車及貨車賦予不同之法律規範，無法相互轉換使用。且觀交通部受理民眾陳情，針對 5 人座貨卡可否認定為貨車乙事，業以 105 年 1 月 8 日交路字第 1040417676 號函致財政部表示意見略以：「……依道路交通安全規則第 2 條及第 41 條規定，貨車係指裝載貨物 4 輪以上車輛， 其座位連駕駛人座位不得超過 3 個座位。本案○君所有○○車輛為雙廂式小貨車，核定座位數為 2 人，該車擅自加裝座椅係已違反道路交通管理處罰條例第 18 條規定，另其車種為小貨車，並無因違規加裝座位而得變更為客貨二用車……」。再者，車輛座架之變更，涉及交通管理維護及課稅公平，使用牌照稅法第 14 條第 2 項既明文禁止擅自改設座架，申請人即應確實遵守，依現行法令規定系爭自用小貨車尚未准辦理變更車種為自用小客車使用，自不得以該車係透過正當管道進口，或原始購車時即已裝置後排座椅，而憑為免罰之論據。申言之，縱整起事件源起於車商先以 2 人座貨車之形式通過進口審驗事宜，再違法加裝後排座椅出售，亦屬消費者與車商間之私權糾紛，非屬公權力行使之範圍，亦不影響申請人經查獲違反使用牌照稅法依法應予論處之事實。準此，原處分並無違誤，應予維持。 

按「稅捐之核課期間，依左列規定……二、……應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為 5 年……在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰……。」為稅捐稽徵法第 21 條所明定。次按「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」、「地價稅基本稅率為 10‰……。」、「合於左列規定之自用住宅用地，其地價稅按 2‰計徵……土地所有權人與其配偶及未成年之受扶養親屬，適用第 1 項自用住宅用地稅率繳納地價稅者，以 1 處為限。」、「依第 17 條及第 18 條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年(期) 地價稅開徵 40 日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用……適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報。」分別為土地稅法第 9 條、第 16 條、 第 17 條及第 41 條所明定。再按「……依土地稅法第 17 條及第 18 條規定，得適用特別稅率之用地，於適用特別稅率之原因、事實消滅時，應自其原因、事實消滅之次期起恢復按一般用地稅率課徵地價稅……。」為財政部 80 年 5 月 25 日台財稅第 801247350 號函所釋示。 系爭土地原按自用住宅用地稅率課徴地價稅，嗣查未符合自用住宅用地之要件，爰改按一般用地稅率計課，並補徵尚在核課期間內 99 年至 102 年因適用一般用地稅率與自用住宅用地稅率差額地價稅款。  申請人復查主張略以，公務機關應有通知人民權益變更之責任，是本局應於其戶籍遷出翌年即通知權益變更。目前系爭土地地上建物尚有申請人長子自住云云。  按適用自用住宅用地稅率課徵地價稅，依土地稅法第 9 條規定，除不能出租或營業外，另應有土地所有權人或其配偶、直系親屬其中一人於該地辦竣戶籍登記，並應依同法第 41 條第 1 項規定，應於當期地價稅開徵 40 日前提出申請，始得自當期起適用，本局相關書表及歷年核發之繳款書中均已明示，並於開徵期間除例行公告外，迭以散發新聞稿、電台廣播、公共看板、網站刊登等方式宣導諭知，適用特別稅率原因事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報，否則查獲除追補應納稅款外，漏稅達一定金額以上者，尚應處以罰鍰等，足供土地所有人了解其應遵守之義務，即已善盡輔導之責。又經核准適用自用住宅用地稅率核課地價稅者，倘查獲適用 特別稅率之原因、事實消滅時，應自其原因、事實消滅之次期起恢復按一般用地稅率課徵地價稅。卷查系爭土地地上建物自原設籍人即申請人之配偶高○君於 98 年 3 月 12 日遷出戶籍後，該址即未有申請人本人、配偶或直系親屬其中任何一人設籍，迄至 103 年 4 月 28 日，申請人之子林君始再將戶籍遷回，縱其戶籍遷出期間仍實際居住於原址，仍與土地稅法第 9 條所定自用住宅用地要件不符，自無同法第 17 條所定自用住宅用地稅率之適用。徵於有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務，此參照司法院大法官議決釋字第 537 號解釋甚明。申請人於適用自用住宅用地稅率之原因、事實消滅時，未循依土地稅法第 41 條規定主動申報，已違反上開協力義務，卻反稱因稽徵機關未能及時通知造成被補徵稅款乙節，顯有誤解，並無足採。綜上，原處分依財政部 80 年 5 月 25 日台財稅第 801247350 號函釋規定，自該適用特別稅率原因、事實消滅之次期即 99 年起恢復按一般用地稅率課徵地價稅，並依稅捐稽徵法第 21 條規定補徵尚在核課期間內之 99 年至 102 年地價稅，每年各為 2,877 元，共計 1 萬 1,508 元，尚無不合，應予維持。 

按「稅捐之核課期間……應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為 5 年……在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵……。」為稅捐稽徵法第 21 條所明定。次按「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」、「地價稅基本稅率為 10‰ 。土地所有權人之地價總額未超過土地所在地直轄市或縣(市)累進起點地價者，其地價稅按基本稅率徵收……。」、「合於左列規定之自用住宅用地，其地價稅按 2‰ 計徵……。」、「依第 17 條及第 18 條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵 40 日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。前已核定而用途未變更者，以後免再申請。」及「納稅義務人藉變更、 隱匿地目等則或於適用特別稅率、減免地價稅或田賦之原因、事實消滅時，未向主管稽徵機關申報者，依下列規定辦理：一、逃稅或減輕稅賦者，除追補應納部分外，處短匿稅額或賦額 3 倍以下之罰鍰。」分別為土地稅法第 9 條、第 16 條、第 17 條、第 41 條及第 54 條第 1 項第 1 款所明定。再按「依土地稅法第 54 條第 1 項第 1 款規定應處罰鍰案件，其短匿稅額每案每年在新臺幣 2 萬 5,000 元以下者，免予處罰。」為稅務違章案件減免處罰標準第 18 條第 1 項所規定。末按「原適用自用住宅用地稅率課徵地價稅之土地，地上建物經變更供營業或出租使用，其用途顯已變更，自無按自用住宅用地稅率課徵地價稅之適用，其後註銷營業或出租終止，再供自用住宅使用者，仍應依規定重新提出申請。」、「主旨：原按自用住宅用地稅率課徵地價稅之土地，如係全年供出租使用，應自出租當年度起依法恢復按一般用地稅率課徵地價稅。說明：二、地價稅之課稅期間為 1 月 1 日至 12 月 31 日，本案土地如經查明係全年供出租，則該期(出租當年度)已不符上開法條所定自用住宅用地之要件，自不得再按自用住宅用地稅率課徵地價稅。」分別為財政部 93 年 6 月 14 日台財稅字第 0930452593 號函及 98 年 3 月 3 日台財稅字第 09700583150 號函所釋示。  系爭土地地上房屋原經核准按自用住宅用地稅率課徵地價稅，嗣查其於 98 年起有出租情事，核與土地稅法第 9 條所定自用住宅用地之要件不符，爰自該年起恢復按一般用地稅率計課，從而核定 102 年應補徵按一般用地稅率與自用住宅用地稅率之差額。  申請人復查主張略以，系爭土地自 102 年 1 月 1 日起並無租賃契約，亦無租賃關係或事實存在，請求重行依據事實核定 102 年地價稅云云。  按土地稅法所稱自用住宅用地，乃指土地所有權人或其配偶、 直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或營業之住宅用地。程序上應於開徵地價稅前 40 日內踐行申請手續，逾期申請則自次年期起始有適用餘地，此參諸其立法理由，自用住宅用地既可適用優惠稅率，為納稅義務人之權利，自宜由納稅義務人提出主張，故明定其原因事實發生或消滅時，應行申請或申報等語甚明。又原核定按自用住宅用地用途未變更者，以後免再申請，惟地上建物嗣後如經變更供出租使用，其用途顯已變更，其後出租終止再供自用住宅使用者，仍應依前揭規定重新提出申請，始有特別稅率之適用。此揆諸土地稅法第 9 條、第 41 條及財政部 93 年 6 月 14 日台財稅字第 0930452593 號函釋甚明。另參照司法院大法官議決釋字第 537 號解釋意旨，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則進行租稅稽徵程序，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。是以，納稅義務人如有適用特別稅率之原因、事實消滅時，即負有應向主管稅捐稽徵機關申報，俾使稅捐稽徵稽關得據以正確核課系爭稅捐之協力義務。職是之故，就地價稅而言，如有依土地稅法第 9 條「自用住宅用地」規定適用特別稅率課徵地價稅者，倘當事人不履行申報協力義務（包括於法定期限前提出申請），則稽徵機關依相關資料，所為判斷及認定，於法並無不合，此有臺北高等行政法院 101 年訴字第 194 號判決足資參照。卷查系爭土地地上房屋門牌地址為本市西區○，原經申准按自用住宅用地稅率課徵地價稅，嗣因清查發現自 98 年 1 月 1 日起申請人即將地上房屋出租予其配偶，此有財政部中區國稅局民權稽徵所 103 年中區國稅民權綜所字第○號函送申請人配偶 98 年度至 101 年度綜合所得稅結算申報國稅局審核專用申報書及房屋租賃契約書附案可稽，並為申請人所不否認，縱如所陳自 102 年 1 月 1 日起已終止租約，回復供自用住宅使用，惟系爭土地自 98 年起已由原來自用住宅用地之用途變更供出租使用，依首揭財政部 93 年 6 月 14 日台財稅字第 0930452593 號函釋，仍應依土地稅法第 41 條所定重新提出申請，稽徵機關始得重新審酌有無自用住宅用地優惠稅率之適用，申請人迄至 103 年 3 月 31 日始再提出申請， 已逾當年開徵前 40 日即 102 年 9 月 23 日（原為同年月 22 日因遇假日順延），乃准自 103 年起適用，102 年仍應按一般用地稅率核課，本局補徵 102 年按一般用地稅率與自用住宅用地稅率核稅差額之地價稅，並無不合，原處分應予維持。另申請人於適用自用住宅用地稅率之原因、事實消滅時，未循依土地稅法第 41 條規定主動申報，依同法第 54 條第 1 項第 1 款規定除追補應納稅額外，原應處以短匿稅額 3 倍以下之罰鍰，惟因短匿稅額每年在 2 萬 5,000 元以下，符合稅務違章案件減免處罰標準第 18 條規定免予處罰，併予指明。

按「使用牌照稅於每年 4 月 1 日起 1 個月內 1 次徵收……」 及「逾期未完稅之交通工具，在滯納期滿後使用公共水陸道路經查獲者，除責令補稅外，處以應納稅額 1 倍以下之罰鍰……」分別為使用牌照稅法第 10 條及第 28 條第 1 項所明定。次按「送達，於應受送達人之住居所、事務所或營業所為之……」及「於應送達處所不獲會晤應受送達人時，得將文書付與有辨別事理能力之同居人、受雇人或應送達處所之接收郵件人員。」分別為行政程序法第 72 條第 1 項及第 73條第 1 項所明定。再按「義務人有下列情形之一者，法務部行政執行署各分署得依職權或依義務人之申請，於徵得移送機關同意後，酌情核准分期繳納執行金額：(一)義務人依其經濟狀況，無法一次完納公法上金錢給付義務者……」為行政執行事件核准分期繳納執行金額實施要點第 2 點所規定。 又「逾期未完稅之交通工具，在滯納期滿後使用公共水陸道路經查獲者，除責令補稅外……按未徵起應納稅額每次處 0.3 倍之罰鍰，但各年度未徵起應納稅額累計裁處以 0.9 倍為限。」為財政部 107 年 2 月 26 日台財稅字第 10600115361 號令修正之違章裁罰倍數參考表所規定。末按「……行政執行法施行細則第 27 條規定：『義務人依其經濟狀況或因天災、事變致遭受重大財產損失，無法一次完納公法上金錢給付義務者，行政執行處（現為行政執行署）於徵得移送機關同意後，得酌情核准其分期繳納。經核准分期繳納，而未依限繳納者，行政執行處得廢止之。』準此，行政執行機關如已依上開規定徵得稽徵機關同意准許納稅義務人分期繳納應納之使用牌照稅款，系爭稅款之繳納期間應按各該分期繳納之期間認定，於各該繳納期間屆滿前，尚難認為各該稅款有使用牌照稅法第 28 條第 1 項所稱『滯納期滿』之情形，從而於各該繳納期間內使用交通工具，應無該條項處罰規定之適用。」及「……不論同居人、受雇人或接收郵件人員是否將文書交付本人，均自交付與同居人、受雇人或接收郵件人員（例如大樓管理員）時發生送達效力……」分別為財政部 94 年 4 月 26 日台財稅字第 09404530180 號令及法務部 92 年 7 月 10 日法律字第 0920026106 號函所釋示。 系爭車輛因滯欠 107 年使用牌照稅，復使用公共道路經查獲，本局乃處以未徵起應納稅額 0.3 倍之罰鍰。  申請人復查主張略以，已於 108 年 3 月告知法務部行政執行署臺中分署（以下簡稱臺中分署）願每月繳交 2,000 元滯納之稅費，並自 4 月起依該署指定滯納項目繳交，請撤銷罰鍰 云云。 按使用牌照稅法第 10 條明定，使用牌照稅應於每年 4 月份徵收，車輛所有人原即負有接獲繳款書後依限繳納稅款之義務，倘未依限完納，車輛復於滯納期滿後使用公共道路被查獲，即應依同法第 28 條第 1 項規定處以罰鍰。次按財政部 94 年 4 月 26 日台財稅字第 09404530180 號令釋規定，經行政執行機關准許分期繳納應納之使用牌照稅款，每期均依限繳納者，於各 該繳納期間內使用交通工具始能免按使用牌照稅法第 28 條第 1 項規定處罰，其意旨亦有臺北高等行政法院 99 年度簡字第 52 號判決可參。卷查系爭車輛 107 年使用牌照稅繳款書經本局委由郵政機構遞送至車籍登記地，亦為申請人戶籍所在地 「○」一址，於同年 3 月 26 日交付接收郵件人員代為收受，此有加蓋「○管理委員會收發章」章戳及受雇人○簽章之送達證書附卷可稽，已生合法送達效力。嗣申請人於滯納期滿後仍未完納稅款，爰移送臺中分署強制執行，經詢據該分署 109 年 1 月 9 日中執 107 年牌稅執字第○號函復略以，申請人未經核准分期繳納，是每月自行繳納 2,000 元，性質上非屬行政執行法施行細則第 27 條規定核准分期繳納等語，足徵其所稱分期繳納，係屬自訂額度，自主分期繳納，核與行政執行機關依「行政執行事件核准分期繳納執行金額實施要點」規定核准分期繳納之案件尚屬有別，而無首揭財政部 94 年 4 月 26 日台財稅字 第 09404530180 號令釋分期繳納期間免罰規定之適用。系爭欠稅經移送執行後，雖經申請人告知臺中分署願每月自主繳納他行政機關及本局移送執行案件之燃料費、健保費及使用牌照稅，但在未繳清系爭稅款前，如該欠稅車輛使用公共道路，即符合使用牌照稅法第 28 條第 1 項規定論處之要件，是申請人主張已自訂額度每月繳納，即得執為免罰之論據，容有誤解。準此，該車滯欠系爭使用牌照稅，嗣經查獲使用公共道路，本局依上開法令及違章裁罰倍數參考表規定，處以未徵起應納稅額 0.3 倍之罰鍰並無違誤，應予維持。 

按「本法用辭之定義如左：一、公共水陸道路：指公共使用之水陸交通路線。」及「報停、繳銷或註銷牌照之交通工具使用公共水陸道路經查獲者，除責令補稅外，處以應納稅額 2 倍以下之罰鍰。」分別為使用牌照稅法第 2 條第 1 款及第 28 條第 2 項所明定。次按「違反本條例之行為，自行為成立之日起；行為有連續或繼續之狀態者，自行為終了之日起，逾 3 個月不得舉發……」為行為時道路交通管理處罰條例第 90 條所明定。再按「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意。」為行政程序法第 36 條所明定。又「報停、繳銷或註銷牌照之交通工具使用公共水陸道路經查獲者，除責令補稅外……一、 1 年內經第 1 次查獲者，處應納稅額 0.6 倍之罰鍰……」為違章裁罰倍數參考表所規定。末按「……經監理機關吊銷或逕行註銷牌照之車輛，由於車輛所有人未辦理報停及繳回牌照，與一般車輛無異，仍可照常懸掛牌照行駛公共道路，為防杜取巧逃漏，類此經監理機關吊銷或逕行註銷牌照之車輛，其行駛公路被查獲，自應比照未申報停止使用車輛…… 其查獲年度以外之其餘年度亦應予以補稅處罰。」及「檢送本（88）年 12 月 3 日研商『使用牌照稅法修正後所衍生之相關問題，應如何解決』會議紀錄……五、會議結論：（一） 逾期未完稅車輛在滯納期滿後被查獲停放於公共道路或監理機關辦理車輛檢驗時發現之車輛欠稅，均可依使用牌照稅法第 28 條規定處罰。」分別為財政部 88 年 6 月 24 日台財稅第 881921601 號函及同年 12 月 15 日台財稅第 0880450983 號函所釋示。  系爭車輛因逾限未參加定期檢驗，經裁決處逕行註銷牌照，復使用公共道路被查獲，本局乃依使用牌照稅法第 28 條第 2 項規定補稅併同處罰。  申請人復查主張略以，其不了解裁罰內容，只知本件交通違規通知單已撤銷，是以何條文補稅處罰云云。  按車輛倘因未依規定參加定期檢驗，經監理機關逕行註銷牌照後，稽徵機關固不再按年開徵使用牌照稅，惟車主同時負有不得任車輛再行使用公共道路之不作為義務，如仍有使用之需，尚須依道路交通安全規則第 33 條第 5 項規定，繳回原牌照重行申領牌照後始得為之，係因是類車輛形式上其牌照雖經註銷，惟並未實際繳回，仍得照常懸掛而與一般車輛無異，自得隨時使用公共道路，除於應盡之各種義務上造成諸多不公外，更可能損及交通安全管理，一旦查有使用公共道路之事實，即應依使用牌照稅法第 28 條第 2 項規定補稅處罰，此觀前揭財政部函釋意旨甚明。次按所謂「使用」公共道路，並未限於動態「行駛」一途，靜態「停放」亦包含在內，誠因車輛通常具有相當體積，其占用公共道路，進而影響道路為人車通行之方便性，即不得謂非屬「使用」之態樣，其意旨迭有最高行政法院 95 年度裁字第 2555 號、96 年度裁字第 1927 號裁定及臺中高等行政法院 95 年度簡字第 53 號、第 124 號等判決肯認。卷查系爭車輛因逾期未參加定期檢驗，前經裁決處於 106 年 8 月 29 日逕行註銷牌照，嗣108 年 5 月 13 日停放本市豐原區豐原大道○段 369 號旁，為警察機關所查獲，此有代違反道路交通管理事件通知單、舉發照片及車籍異動歷史查詢資料附卷可稽，其違章事實明確，至申請人所陳本案交通管理事件通知單業經裁決處撤銷乙節，依行為時道路交通管理處罰條例第 90 條規定，舉發 之法定期間為 3 個月，查系爭車輛係因交通違規案自行為終了逾 3 個月始掣單舉發，而經該處予以撤銷交通違規處罰，惟並不影響其使用公共道路事實之認定。準此，系爭車輛查屬 1 年內經第 1 次查獲之違章行為，本局依使用牌照稅法補徵併同處罰並無違誤，應予維持。 

按「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬 與享有為依據……。」為稅捐稽徵法第 12 條之 1 所明定。次按「土地增值稅之納稅義務人如左：一、土地為有償移轉者，為原所有權人……前項所稱有償移轉，指買賣、交換、政府照價收買或徵收等方式之移轉……。」、「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅。」、「土地漲價總數額之計算，應自該土地所有權移轉或設定典權時，經核定之申報移轉現值中減除下列各項後之餘額，為漲價總數額：一、規定地價後，未經過移轉之土地，其原規定地價。規定地價後，曾經移轉之土地，其前次移轉現值。」分別為土地稅法第 5 條、第 28 條前段及第 31 條第 1 項第 1 款所明定。再按「土地交換，應分別向原土地所有權人徵收土地增值稅。」為土地稅法施行細則第 42 條第 1 項所。又「共有土地分割，共有人所取得之土地，其價值減少數額在分割後公告土地現值 1 平方公尺單價以下者，准免由當事人提出共有物分割現值申報。」、「……人民之行為如確已符合法律之課稅構成要件，本應依法課稅。惟因課稅對象的經濟活動複雜，難以法律加以完整規定，故為實現衡量個人之租稅負擔能力而課徵租稅之租稅公平主義，並防止規避租稅而確保租稅之徵收，在租稅法之解釋及課稅構成要件之認定上，如發生法律形式、名義或外觀與真實之事實、 實態或經濟負擔有所不同時，則租稅之課徵基礎，應著重於 事實上存在之實質……對於在經濟實質上已具備課稅構成要件者，雖行為人蓄意使外在之外觀或形式不具備課稅要件， 仍宜對其課稅……。」及「……租稅課徵有關實質課稅原則之適用，前經司法院大法官釋字第 420 號、第 438 號解釋在案，本部並參據上開解釋於 92 年 7 月 2 日以台財稅字第 0920453519 號函明釋……藉免稅（或不課徵）土地之贈與， 並經由合併、分割、共有物分割等過程，達到移轉應稅土地之目的，以規避土地增值稅或贈與稅負擔之案件，如經稽徵 機關查有事證足資證明者，即可本於職權按實質課稅原則辦 理……。」分別為財政部 81 年 7 月 6 日台財稅第 810238739 號函、92 年 7 月 2 日台財稅字第 0920453519 號函及 97 年 5 月 26 日台財稅字第 09700169890 號函所釋示。 申請人將原所有系爭土地，分別贈與其配偶及子，形成共有狀態後，旋即與其 3 人持分共有之另 3 筆土地辦理共有物分割，申請人之子取得系爭土地所有權，申請人與配偶則取得餘 3 筆地號土地所有權，其實質為雙方互換土地，本局爰依實質課稅原則補徵土地增值稅。 申請人復查主張略以，中華民國是法治國家，課稅應依法令規定辦理。請依財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令明文規定，類此案件是應稅土地再移轉時以分割前之原地價計課土地增值稅，本案之應稅土地目前並未 「再移轉」，未達到課徵土地增值稅之時點。就像夫妻贈與， 是於「再移轉」時向夫妻贈與後的土地所有權人一併課徵夫妻贈與前的土地增值稅，始符合法令規定。又社會上許多人 將應稅財產賣掉後，轉換為農地贈與子女，而免課贈與稅， 這都是公認合法的節稅管道。又本案前經本局 102 年中市稅法字第○號復查決定「原處分撤銷」，是否已結案。嗣再補充理由略以，臺中高等行政法院 102 年度訴字第 512 號判決針對其所屬另案之所以判決敗訴，係因誤認財政部 93 年函釋應稅土地與免徵或不課徵土地增值稅之土地，經過共有物分割後，應稅土地仍分割予原持有應稅土地之土地所有權人，而與本案情節不同所致，其實不然，該函釋個案經共有物分割 第四頁 後，土地並未回到原來地主手上，而是雙方互換土地，本案情節與之完全相同，自應有其適用云云。 按已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，即應就已實現之土地漲價利益，課徵土地增值稅，此為土地稅法第 28 條前段所明定，又土地交換，既為同法第 5 條所明定應課徵土地增值稅之所有權移轉態樣之一，自無得排除前開第 28 條規定應於所有權移轉當下課徵土地增值稅之適用。次按租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力之實質的經濟事實，而非其外觀之法律行為或形式上之登記事項，對實質上相同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相同之租稅，始符合租稅法律主義所要求之公平及實質課稅原則。所謂稅捐規避行為，依稅捐稽徵法第 12 條之 1 規定，係指納稅義務人基於獲 得租稅利益，違背稅法之立法目的，濫用法律形式，規避租稅構成要件之該當，以達成與交易常規相當之經濟效果。換言之，凡是納稅義務人基於租稅規避之主觀意圖，濫用法律形式，以複雜、多重迂迴之手段，規避稅法上之規定，包含使自己或第 3 人達到少繳、免繳或延後給付稅捐，或符合稅捐優惠條件目的等行為，均屬租稅規避行為。因此，在經濟實質上已具備課徵土地增值稅要件之納稅義務人，若違反法律實質及公平課稅之立法意旨，不當的利用法律上之形式或法律行為，蓄意製造外觀上或形式上存在之法律關係或法律狀態，以規避或免除其應納之土地增值稅，為確保租稅公平性，即應以事實上存在之實質，就具體個案判斷其應課徵之土地增值稅，其意旨除觀諸稅捐稽徵法第 12 條之 1 規定及財政部函釋甚明外，併有申請人前以相同方式移轉名下其他土地訴諸臺中高等行政法院 102 年訴字第○號判決及臺北高等行政法院 100 年訴字第 281 號判決，遞經最高行政法院 100 年度裁字第 1807 號裁定駁回納稅義務人之上訴益彰。卷查申請人原持有系爭土地全部持分，於 100 年 12 月 1 日分別贈與 1/1000、499/1000 持分與其子林○君及其夫林○君，申經本局就其贈與持分核課土地增值稅 2,254 元；配偶相互贈與土地則申請不課徵土地增值稅，形成共有狀態後，嗣與各自持分本市太平區○、○及○地號等 3 筆公共設施保留地，於 101 年 1 月 6 日辦理共有物分割，分割後其子林○君取得系爭○ 地號土地，申請人取得太平區○及○地號土地，配偶林○君取得太平區○地號土地，因共有物分割之土地分割後較分割前總現值分別增加為 1563.9 元、減少 812.5 元及 751.4 元， 均在公告現值 1 平方公尺單價以下，依首揭財政部 81 年 7 月 6 日台財稅第 810238739 號函釋規定准免由當事人提出共有物分割現值申報，故而未繳納應課徵之土地增值稅。惟徵於共有物分割，觀諸民法第 823 條規定之立法意旨，旨在使各 共有人就存在於共有物全部之應有部分互相移轉，藉以消滅共有關係使各共有人取得各自分得部分之單獨所有權，以達到共有物有效利用之目的，非如渠等原無共有關係，卻藉由移轉原有土地小部分持分刻意創設共有型態，再利用共有物分割之法律形式、名義及外觀，實質從事雙方互換土地之行為。易言之，本件單就外觀形式而論，雖係申請人與配偶以 系爭土地等部分持分參與共有物分割，實質上卻為使其子取得系爭應稅土地所有權。依交易常態，本應由申請人及其配偶就系爭土地之移轉，依土地稅法規定申報核課土地增值稅，惟渠等卻採行迂迴不合常情之取巧安排，適可因符合免辦現值申報之標準，達規避此部分土地增值稅之目的。本案在經濟實質上當已具備土地移轉之課稅構成要件，本於實質課稅原則，自應改按交換行為核定補徵土地增值稅，雖說整起交易目的最終為移轉系爭土地由子林○君取得，惟考量林○君亦有以換出其自有土地持分作為換入系爭土地之代價， 並非全然無償受贈，本局原以林○君為納稅義務人補徵系爭土地增值稅之處分未臻適法，爰以 102 年中市稅法字第○號復查決定予以撤銷，惟文末併予指明其藉由共有物分割之形式，實質從事交換土地之行為，本於稅捐稽徵法第 12 條之 1 第 1 項所表彰實質課稅之相同意涵，仍應改向系爭土地移轉當下實際已享有土地自然漲價利益者課徵土地增值稅，當不致使當事人抱持本案後續已毋須再予補稅之誤解。申言之，土地增值稅之課徵既在使土地之自然漲價於土地所有權移轉時歸公，俾實現平均地權之目的，自應向其享有土地自然漲價利益之人徵收，申請人本次移轉換出系爭土地當下已享有該土地之自然漲價利益，自應以之為土地增值稅之納稅義務人。姑不論俟土地再次移轉，始課徵土地增值稅，若涉及申請按優惠稅率課徵，或因長期持有、重劃及徵收等原因移轉而有減徵或免徵之適用，於整體稅收仍將產生差異。對於以一般方式移轉土地之納稅義務人難謂公平對待，縱申請人如此迂迴安排，僅延後課稅時點，並不影響整體稅收，惟濫用法律形式達成延後給付稅捐之目的，亦為法所不許之租稅規避行為。本案若容其俟系爭土地再移轉時，始向子林○君課徵土地增值稅，豈非坐視本次交易已實際享有預定財務規劃實效及土地自然漲價利益之申請人毋庸負擔其應有之稅賦，此與土地增值稅以實享漲價利益者負擔稅賦之課稅目的自屬有悖。又土地交換應於移轉行為發生時課徵土地增值稅，既為土地稅法第 28 條所範定，豈能再藉由行政函釋加以變更？ 益見申請人歷來憑以指摘原處分不合之財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 0930459730 號令釋，旨在釋明納稅義務人倘利用應稅土地與免稅土地創設共有型態，再藉由辦理共有物分割墊高應稅土地前次移轉現值，取巧規避土地增值稅，為貫徹實質課稅及課稅公平等原則，其前次移轉現值仍應調回分割前之狀態，以資防杜是類脫法行為；衡諸整體文義及作成之時空背景可知，其係以土地稅法第 31 條規定固有之效力為範圍，針對是類案件應如何計算漲價總數額，為符合法目的之解釋；絕非拘限稽徵機關縱已確證納稅義務人有藉由共有物分割之形式，規避土地交換常規應負擔稅賦之行徑，猶必須苦候至土地再移轉時，始得對渠課稅。故不論當時據以申請釋示之個案，其應稅土地參與共有物分割後，是否回歸為原所有權人所有，均無礙藉由共有物分割之形式，創設交換土地之經濟實質，本於稅捐稽徵法第 12 條之 1 第 1 項所表彰實質課稅之相同意涵，仍應於經濟利益實現當下向換出土地之所有權人課徵稅賦之原則，申請人徒以探究財政部 93 年函釋之個案有無應稅土地已換出，卻未予課徵土地增值稅之情形，亦難憑為對其有利之論據。綜上，原處分並無不合，應予維持。

按「房屋稅依房屋現值，按左列稅率課徵之：一、住家用房屋最低不得少於其房屋現值 1.2％，最高不得超過 2 ％。但自住房屋為其房屋現值 1.2％。二、非住家用房屋， 其為營業用者，最低不得少於其房屋現值 3％，最高不得 超過 5％……。」為房屋稅條例第 5 條所明定。次按「臺中市房屋稅依房屋現值按下列稅率課徵之：一、住家用房屋按其現值課徵 1.2％……三、營業用房屋按其現值課徵 3％。」為臺中市房屋稅徵收率自治條例第 3 條所規定。 再按「房屋樓層之高度在 4 公尺以上者，其超出部分，以每 10 公分為 1 單位，增加標準單價 1.25%……。」為臺中市簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點（以下簡稱簡化評定作業要點）第 9 點所規定。又「住家房屋現值，係指整戶住家房屋之現值，但不包括左列各項之現值： （一）供公眾通行之騎樓……。」、「主旨：房屋之騎樓全 部或部分白天封閉供營業使用，營業外時間，則供公共通行，應否課徵房屋稅一案。說明：二、查騎樓房屋稅之徵免，係以是否供公共使用為要件，……本案房屋之騎樓供 設攤營業使用部分，既非供公共使用，自不得免徵房屋稅。」分別為財政部 74 年 7 月 22 日台財稅第 19180 號函 及 88 年 7 月 12 日台財稅第 881926271 號函所釋示。  系爭房屋之騎樓因封閉未供公共通行使用，自 103 年 3 月起改按住家用稅率課徵房屋稅。  申請人復查主張略以，系爭房屋之騎樓平日皆開放並未封閉，左右二側封閉的鐵門皆非其本人安裝，尚請詳查，續予免徵房屋稅云云。  按騎樓既亦為具有頂蓋、樑柱或牆壁，而可增加房屋使用價值之建築物，原應併同房屋核課房屋稅，財政部函釋例外准予免稅，係基於其具有提供公共通行使用之公益性質，是以騎樓房屋稅之徵免，蓋應以其是否隨時可供公共通行使用為斷。卷查系爭房屋 1 樓 63.91 平方公尺供○有限公司使用，經本局東山分局 103 年中市稅山分字第○號函知自 103 年 3 月起改按營業用稅率課徵一事，為申請人所不爭執。至於騎樓計 31 平方公尺部分，經現場勘查結果，與鄰戶接壤之左右兩側均遭封閉，臨路面裝設可下拉之捲門及固定式邊門，當下並有汽、機車輛停放其內，此有採證照片附卷可稽，顯已無法暢供公共通行使用。縱如申請人所稱左右兩側鐵門非其所安 裝，惟其順勢於正面加裝機動捲門設施，充分享有隨時 因應所需關閉作為私人室內空間使用之增益，對於騎樓原本該具有供公共通行之機能自有防礙，益難主張符合首揭財政部函釋所要求，可隨時供公共通行之要件。準此，該騎樓既無免徵房屋稅之適用，本局自 103 年 3 月起按住家用稅率課徵房屋稅核計增加 369 元併入原稅籍課徵，並無不合，應予維持。

按「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」、「土地所有權人於出售土地後，自完成移轉登記之日起，2 年內重購土地合於左列規定之一，其新購土地地價超過原出售土地地價，扣除繳納土地增值稅後之餘額者得向主管稽徵機關申請就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額：一、自用住宅用地出售後， 另行購買都市土地未超過 3 公畝部分或非都市土地未超過 7 公畝部分仍作自用住宅用地者。」、「土地所有權人因重購土地退還土地增值稅者，其重購之土地，自完成移轉登記之日起 5 年內再行移轉時，除就該次移轉之漲價總數額課徵土地增值稅外，並應追繳原退還稅款；重購之土地，改作其他用途者亦同。」分別為土地稅法第 9 條、第 35 條第 1 項 第 1 款及第 37 條所明定。次按「……土地所有權人重購自用住宅用地，經核准依同法第 35 條規定退還土地增值稅後，如有因子女就學需要、因公務派駐國外、土地所有權人死亡等原因，致戶籍遷出或未設於該地，尚難謂已改作其他用途，倘經查明實際仍作自用住宅使用，確無出租或供營業情事者，可免依同法第 37 條規定追繳原退還稅款。」、「主旨：黃陳Ｏ所有土地經核准自用住宅用地稅率課徵地價稅後，因故遷出戶籍，核與土地稅法第 9 條規定不符，雖實 際居住該地仍應依規定改按一般用地稅率課徵地價稅。……」分別為財政部 83 年 6 月 9 日台財稅第 831596661 號函 及 85 年 1 月 5 日台財稅第 842159474 號函所釋示。 申請人於 2 年內出售並重購自用住宅用地，申准依土地稅法第 35 條規定退還出售時已納之土地增值稅，嗣查該重購土地自完成移轉登記之日起 5 年內即因申請人全戶遷出而無人設籍，致不符合自用住宅用地要件，爰依同法第 37 條規定追繳原退還稅款。 申請人復查主張略以，本人係因政府訂定夫妻所有房屋供自住使用最多只能 3 戶，才將戶籍遷出高雄市自宅，但本人仍實際居住在重購住宅，未有出租或出售情形，用途並未改變，土地稅法第 37 條條文未明確規定重購之後戶籍不可遷出，且本局大智分局(以下簡稱本局)核退函隻字未提， 類此案件，本局亦因認為不妥，嗣後才於核退函之公文增加列入戶籍不可遷移之文字，此為本局疏失，請求寬准免 予補徵，另本案係補徵土地增值稅，財政部 85 年 1 月 5 日 台財稅第 842159474 號函釋乃針對地價稅所為解釋，狀況不同，不應援用云云。 按已規定地價之土地，於所有權移轉時，原應就土地自然漲價利益徵收土地增值稅。土地稅法第 35 條之所以另定重購自用住宅用地退還原已繳納土地增值稅之優惠，旨在考量土地所有權人因住所遷移等實際需要，必須出售原有自用住宅用地，而另於他處購買自用住宅用地，為避免因課 徵土地增值稅，降低其重購土地之能力，特規定 2 年內重購自用住宅用地者，得就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額，惟同法第 37 條同時訂有重購之土地，自完成移轉登記之日起 5 年內如改作其他用途， 即應追繳原退還稅款之限制，而「改作其他用途」者，解釋上自以改作「自用住宅用地」以外之用途為判定標準。至所謂「自用住宅用地」，乃採法定證據主義，業於土地稅法明定其意義，依該法第 9 條既揭明除須為無出租、無營業之 住宅用地外，尚應符合土地所有權人或其配偶、直系親屬 至少一人於其上辦竣戶籍登記之要件，又該法條所指之 「已辦竣戶籍登記」，乃指積極的有設定戶籍於該地，並消極的未遷離戶籍登記於該地而言，一旦前述人員事後全數遷離原設籍地，縱實際仍有居住之事實，亦不符合自用住宅用地之要件，其意旨併有最高行政法院 94 年度判字第 155 號及臺北高等行政法院 91 年訴字第 3289 號判決可資參照；又財政部 83 年 6 月 9 日台財稅第 831596661 號函釋所述戶籍遷出原因，係財政部遷就現實，縱認得以適用，解釋上應嚴格限於該函釋所列舉「因子女就學需要」、「因公務派駐國外」、「土地所有權人死亡」原因，始得免依土地稅法第 37 條規定追繳原退還稅款，此有臺北高等行政法院 97 年度訴字第 2816 號判決意旨可資參照。卷查申請人 101 年 6 月 4 日先行購買本市南區樹子腳段○地號 3 筆土地，嗣於同年 9 月 4 日出售原有同地段○地號等 4 筆土地，申經本局 101 年 10 月 8 日中市稅智分字第○號函核准按土地稅法第 35 條規定退還原繳納之土地增值稅計 4 萬 2,486。 嗣查得該重購土地所在「臺中市南區○號」一址，自 103 年 8 月 29 日起未有申請人本人、配偶或直系親屬任何一人設籍於戶內之狀態，即已悖於土地稅法第 9 條所定自用住宅用地之要件，自屬改作自用住宅用地以外之其他用途，縱仍用以自住使用，且未有移轉、出租或供營業之情事，仍不符合自用住宅用地之要件，又依申請人所陳係為使高雄市自宅按自住用房屋稅率核課之目的而遷出戶籍，亦非前揭函釋所定免予追繳稅款之事由。至財政部 85 年 1 月 5 日 台財稅第 842159474 號函釋旨在申明前述 83 年 6 月 9 日台財稅第 831596661 號函所例外放寬之 3 種事由，僅適用於免追繳重購自用住宅用地申請退還之土地增值稅，尚不得倚為地價稅亦可續按自用住宅用地稅率課徵之論據。本局 104 年 11 月 13 日中市稅智分字第 1045110050 號函復申請人之申訴書援此函釋僅為強調縱有實際居住之事實，亦不得據以主張符合自用住宅用地要件之宗旨。至於核准退稅函係依財政部頒訂之定型函稿格式，教示土地稅法第 37 條所必須追繳原退還稅款之情形，並無不妥，類此重購退稅案件，本局嗣後於核退公文增列重購地至少應保留本人、配偶或直系親屬一人之戶籍等語，係貼心提醒。申請人自行判斷遷出戶籍，非屬自用住宅用地改作其他用途，乃誤解法令；自難一味歸咎本局核准退稅函未將法律揭示至其可得瞭解之程度，法定要件既已具備，稽徵機關尚乏因個人因素再予衡量之餘地。綜上，原處分並無不合，應予維持。